Kooperatifler, Türk Ticaret Kanununa göre ticaret şirketleri arasında sayılmasına rağmen kuruluş, işleyiş ve denetim usulleri Kooperatifler Kanununda özel olarak düzenlenmiştir.
Söz konusu kanuna göre kooperatifler, ana sözleşmenin hazırlanması, izin, ilgili bakanlıktan kuruluş izni alındıktan sonra kooperatif merkezinin bulunduğu yerin ticaret siciline tescil ve ilan edilmesi sonucu tüzel kişilik kazanmaktadır. Vergi Usul Kanunun 153 üncü maddesine göre; ticaret sicili memurlukları, kurumlar vergisi mükellefi olup da Türk Ticaret Kanununun 27 nci maddesi uyarınca tescil için başvuran mükelleflerin başvuru evraklarının bir suretini ilgili vergi dairesine yazılı veya elektronik ortamda intikal ettirir.
Bu mükelleflerin işe başlamayı bildirme yükümlülükleri yerine getirilmiş sayılır. Bildirim yükümlülüğünü süresi içinde yerine getirmeyen ticaret sicili memurları hakkında işe başlamanın zamanında bildirilmemesine ilişkin usulsüzlük cezası hükümleri uygulanır.
Ticaret sicili müdürlüklerince tescil edilen kurumlar vergisi mükelleflerine ilişkin olarak Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından ticaret sicili müdürlüklerinden elektronik ortamda alınan ve vergi dairesi ekranlarına yansıtılan bilgiler dışında başkaca bir evrak aranmaz.
Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından ticaret sicili müdürlüklerinden işe başlama ile ilgili bilgileri elektronik ortamda alınmayan tüzel kişiler ve tüzel kişiliği olmayan mükelleflerde işe başlama/bırakma bildirimi ekinde aranacak belgeler aşağıda yer almaktadır:
Kooperatiflerde;
İlgili Bakanlıkça onaylı ana sözleşmenin aslı veya noter onaylı bir örneği,
Kooperatifi temsile yetkili olanların; Noterce düzenlenmiş imza sirküleri veya imza beyannamesi,
Kimlik kartı,
Yabancılarda pasaportun noter onaylı örneği ya da vergi dairesi yetkililerine onaylatmak üzere aslı ve fotokopisi,
Ticaret sicili numarası ve ticaret siciline tescil tarihini gösteren Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanı makbuzu (Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinin aslı ibraz edilirse ilan makbuzu aranmaz.)
Bu nedenle söz konusu Kanunlarda sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, vergi tevkifatı yapmak zorundadır
Ticari bilanço kârı 6.000.000 TL Kanunen kabul edilmeyen giderler 1.200.000 TL İştirak kazancı istisnası 1.800.000 TL Geçmiş yıl zararı 1.500.000 TL Bağış 600.000 TL Kurumlar vergisi matrahı [(6.000.000 TL + 1.200.000TL) – (1.800.000 TL + 1.500.000 TL + 600.000 3.300.000 TL
Muafiyet Şartları Kooperatiflerin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmeleri için;
Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmamasına,
Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesine,
Yedek akçelerinin ortaklara dağıtılmamasına, dair hükümlerin bulunması ve bu kayıt ve şartlara da fiilen uyulması gerekmektedir.
Bu şartlara ana sözleşmelerinde yer vermeyen ya da yer vermekle beraber bu şartlara fiiliyatta uymayan kooperatifler, muafiyet hükümlerinden yararlanamayacaktır.
Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması
Sermaye üzerinden kazanç dağıtılması sermaye şirketlerine ait bir özelliktir. Kooperatiflerin elde ettikleri kazancı ortaklarına sermaye paylarına göre dağıtması durumunda, kooperatiflerin sermaye şirketlerinden farkı kalmayacaktır.
Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmamasına ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.
Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesi
Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmesi sermaye şirketlerine ait bir özelliktir.
Kooperatiflerin, elde ettikleri kazancı yönetim kurulu başkan ve üyelerine dağıtması durumunda, kooperatiflerin sermaye şirketlerinden farkı kalmayacaktır. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir
Yedek akçelerin dağıtılmaması
Kooperatiflerce ayrılan yedek akçelerin ortakların sermayeye iştirak oranlarına veya kooperatif ile yaptıkları muamele miktarlarına ya da başka bir esasa göre dağıtılmasına izin verilmemiştir.
Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde ayrılan yedek akçelerin ortaklara dağıtılmamasına ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.
Yapı Kooperatiflerinin Kurumlar Vergisi Muafiyetinde Özel Şartlar
Yapı kooperatiflerinde muafiyetten yararlanabilmek için yukarıda sayılan şartlara ilaveten;
Kuruluşlarından, yapı inşaatlarının sona erdiği tarihe kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine ve Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesine göre bunlarla ilişkili kişilere veya işçi işveren ilişkisi bulunan kişilere yer verilmemesi,
Yapı ruhsatı ile arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına olması, gerekmektedir.
Buna göre, yapı kooperatiflerinin muafiyetten yararlanabilmeleri için, kuruluşlarından inşaatın sona erdiği tarihe kadar yönetim ve denetim kurullarında, inşaat işini üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya bunlarla ilişkili kişi kabul edilen kişi ve kurumlara veya bunlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermemeleri gerekir.
Burada sözü geçen ilişkili kişi, inşaat işini üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişilerin, • Ortaklarını,
• Ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek ve tüzel kişileri,
• Ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek ve tüzel kişileri,
• Ortaklarının eşlerini,
• Ortaklarının veya eşlerinin üst soyları (usul) ve alt soyları (füruu) ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ile kayın hısımlarını, kapsamaktadır.
Yapı kooperatiflerinin yapı ruhsatı veya arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına bulunmadığı durumlarda da muafiyetten yararlanılması mümkün değildir. Örneğin, inşaatı üstlenen müteahhit adına düzenlenecek bir yapı ruhsatı, yapı kooperatifinin muafiyetten yararlanmasını engelleyecektir.
Henüz arsa temini veya inşaat aşamasına gelmemiş bulunan dolayısıyla, iş yeri veya konut teminine yönelik faaliyeti bulunmayan kooperatifler için bu şartlar aranmayacaktır.
Örneğin, arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliğine ait olmakla birlikte, henüz inşaat aşamasına gelmemiş bulunan konut yapı kooperatifinden inşaat ruhsatına ilişkin şart aranmayacaktır
T.C. Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığı Toplu Konut İdaresi Başkanlığı, konut ihtiyacının karşılanması amacıyla konut ve arsa üretimi yapmakta olup yapı kooperatifleri, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı tarafından tahsis edilen arsa ve araziler üzerine konut veya iş yeri yapabilmekte, ayrıca Kooperatifler Kanununa göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri de kooperatiflere arsa temini veya tahsisinde görevli ve/veya yetkili olabilmektedir.
Kooperatifler Kanununa göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri de anılan Kanun uyarınca kooperatif olarak değerlendirildiğinden söz konusu arsa ve arazilerin tapusunun veya yapı ruhsatlarının Toplu Konut İdaresi Başkanlığı veya kooperatif birlikleri ya da kooperatifler merkez birlikleri adına olması halinde de bahse konu yapı kooperatifleri, kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilecektir.
Kooperatifler ortaklarının belirli ekonomik çıkarlarının ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarının sağlanıp korunmasını amaçladıkları için faaliyetin normal olarak sadece ortaklarla sınırlı olması gerekmektedir.
Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.
Ortak dışı işlemler, sadece ortak olmayanlarla yapılan işlemleri değil, ortaklarla kooperatif ana sözleşmesinde yer almayan konularda yapılan işlemleri de kapsamaktadır.
Kooperatiflerin faaliyetin icrasına tahsis ettikleri ve ekonomik ömrünü tamamlamış olan demirbaş, makine, teçhizat, taşıt ve benzeri amortismana tabi iktisadi kıymetleri elden çıkarmalarının ortak dışı işlem sayılmayacaktır.
Örneğin, bir üretim kooperatifinin amacını gerçekleştirmek üzere kullanmış olduğu iş makinesini, ekonomik ömrünü tamamladıktan sonra satması ortak dışı işlem olarak değerlendirilmeyecek ve bu satış işlemi dolayısıyla kooperatif muafiyeti etkilenmeyecektir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendine göre, 1/1/2018 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, kurumlar vergisinden muaf kooperatiflerin ortak dışı işlemleri nedeniyle kooperatif tüzel kişiliğine bağlı ayrı bir iktisadi işletme oluşmuş kabul edileceği, kooperatiflerin bu iktisadi işletmelerinden ve tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımlarından kazanç elde etmelerinin ve bu kazançların daha sonra ortaklara dağıtılmasının da muafiyete etkisinin olmayacağı ve ortak dışı işlemlerden elde edilen kazancın vergilendirilmesine ilişkin usul ve esasların Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirleneceği hüküm altına alınmıştır.
Dolayısıyla, 1/1/2018 tarihinden itibaren gerçekleştirecekleri ortak dışı işlemler nedeniyle muafiyetleri etkilenmeyecek; ancak bu işlemlerden elde edilen kazançlar kooperatif tüzel kişiliğine bağlı ayrı bir iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Muafiyete ilişkin diğer şartları taşıyan kooperatiflerin ortak dışı işlemlerinden elde edilen kazançları kooperatif tüzel kişiliğine bağlı ayrı bir iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisine tabi tutulacak ortak içi işlemlerinden elde edilen kazançlarının kurumlar vergisine tabi tutulması söz konusu olmayacaktır.
Ortak dışı işlemlerle ilgili olarak kooperatif tüzel kişiliğine bağlı oluştuğu kabul edilen iktisadi işletme adına gerekli kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilecektir.
Kurumlar vergisinden muaf olan kooperatiflerin farklı alan veya konularda yaptığı tüm ortak dışı işlemler nedeniyle, alan veya konu ayrımı gözetilmeksizin her bir kooperatifin tüzel kişiliğine bağlı tek bir iktisadi işletme için kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilecektir.
Bu iktisadi işletmenin mükellefiyetle ilgili ödevlerinin yerine getirilmesinden kooperatif tüzel kişiliği sorumlu olacaktır.
Öte yandan, ortak dışı işlemlerde bulunmaları nedeniyle 1/1/2018 tarihinden önce kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmiş olan kooperatiflerin, muafiyete ilişkin diğer şartları da taşıyor olmaları kaydıyla, 1/1/2018 tarihi itibarıyla kurumlar vergisi mükellefiyet kayıtları sonlandırılacaktır.
Bu kooperatiflerin 1/1/2018 tarihinden itibaren gerçekleştirdikleri ortak dışı işlemlerine ilişkin olarak kooperatif tüzel kişiliğine bağlı ayrı bir iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmek suretiyle bu işlemlerden elde ettikleri kazançları vergilendirilecektir.
Kurumlar vergisinden muaf olan kooperatiflerce, ortak dışı işlemlerden doğan kazancın ve kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından ortak dışı işlem kapsamında bulunan ve bulunmayan hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi, ortak dışı işlemlere ait hasılat, maliyet ve gider unsurlarının diğer işlemlerle ilişkilendirilmemesi ve kooperatif tarafından tutulan defterlere, bu ayrımı sağlayacak şekilde kaydedilmesi gerekmektedir.
Ayrıca, kurumlar vergisinden muaf olan kooperatiflerin tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımları, iktisadi işletmeleri ile bu kurumlardan kazanç elde etmeleri ve söz konusu kazançları daha sonra ortaklarına dağıtmaları muafiyetlerini etkilemeyecektir
Örnek 2: (B) Narenciye üretim kooperatifinin ortaklarından almış olduğu narenciyeyi niteliğini değiştirmeden üçüncü kişilere satması ortak dışı işlem sayılmazken, niteliğini değiştirerek reçel olarak satması durumunda, kooperatif ortak dışı işlem yapmış olacağından, bu işlem nedeniyle kooperatife bağlı oluşan ayrı bir iktisadi işletme nezdinde bu işlemden doğan kazançlar kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Örnek 3: (C) Tohum üretim kooperatifi, gıda ürünleri üreten (Ç) A.Ş.’nin sermayesinin %20’sine iştirak etmiş ve bu iştirakinin 2022 hesap dönemine ait karını 2023 yılı Haziran ayında dağıtması sonucunda 4.500.000.-TL kâr payı elde etmiştir. (C) kooperatifi elde ettiği bu kâr payının 1.800.000.-TL’lik kısmını 2023 yılı içerisinde ortaklarına dağıtmıştır
(C) Tohum üretim kooperatifinin sermaye şirketine iştirak etmesi, bu iştirakinden kazanç elde etmesi ve elde ettiği bu kazancı ortaklarına dağıtması kooperatifin muafiyetine etki etmeyecektir. (C) kooperatifinin başkaca ortak dışı işlemleri nedeniyle iktisadi işletme oluşması halinde (Ç) A.Ş.’nin sermayesine katılımından elde ettiği kazancını iktisadi işletme ile ilişkilendirmesi de söz konusu olmayacaktır
Yapı kooperatiflerinin, arsalarını kat karşılığı vererek iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılacaktır.
Ancak, bu kooperatiflerin, her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde etmesi halinde, bu işlem ortak dışı işlem olarak kabul edilmeyecektir.
Yapı kooperatifi tarafından inşa edilen iş yeri ve konutlarda yaşayan insanların sosyal ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla sosyal tesislerin kat karşılığı inşa ettirilmesi de ortak dışı işlem sayılmayacaktır.
Bu tesislerin yapımını müteakip, kooperatif tarafından işletilmesi halinde, işletilmeye başlandığı tarihte muafiyet şartı ihlal edilmiş sayılacaktır. Kooperatiflerin konut inşa etmek üzere kum, çimento, demir vb. malzeme satın alması, söz konusu inşaata finansman sağlamak üzere üçüncü kişilerden kredi temin etmesi de ortak dışı işlem olarak değerlendirilmeyecektir.
İş yeri veya konut inşa etmek üzere kurulan bir yapı kooperatifinin ortaklarından topladığı paraları değerlendirerek nemalandırması halinde, söz konusu nemaların Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesine göre vergilendirilmiş olması ve ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda harcanması şartıyla, muafiyet şartları ihlal edilmiş olmayacaktır.
Kooperatife ait taşınmazların, ortaklara veya ortak olmayanlara kiraya verilmesi veya kooperatifin inşa ettiği konut veya iş yerlerinin ortaklara dağıtımından sonra elinde kalan iş yeri, konut veya arsaların satılması ortak dışı işlem sayılacaktır.
Kooperatifin tasfiye sürecine girmesinin ardından elinde kalan malzeme, alet ve edevatın satılması ortak dışı işlem olarak değerlendirilmeyecektir. Öte yandan, yapı kooperatifi dışındaki kooperatiflerin ana sözleşmelerinde, “ortakların sosyal, kültürel ekonomik ihtiyaçlarını karşılamak üzere gerekli tesisleri kurmak, işletmek veya kiraya vermek ….” hükmü yer alabilmektedir.
Ana sözleşmelerinde söz konusu hüküm olsa dahi fiilen söz konusu tesislerin kurulup bizzat işletilmesi veya kiraya verilmesi ortak dışı işlem olarak değerlendirilecektir.
Bu hükmün, ana sözleşmede yer alması tek başına mükellefiyet için yeterli olmayacaktır.
Yapı kooperatifleri tarafından kat karşılığı müteahhitlik faaliyeti kapsamında arsa sahibine arsa karşılığında konut ya da iş yeri temini durumunda kurumlar vergisi muafiyeti şartlarından olan sadece ortaklarla iş görme ve arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına kayıtlı olması şartları ihlal edilmiş olacak ve yapı kooperatifi adına kurumlar vergisi tesis edilmesi gerekecektir.
: (D) Konut yapı kooperatifi ile ortağı olmayan arsa sahipleri arasında kat karşılığı inşaat yapım ve satış vaadi sözleşmesi düzenlenmiştir. İnşaatı tamamlanacak olan 124 konuttan 72 konut arsa sahibine, 52 konut ise kooperatife kalacaktır. Kooperatife kalacak olan 52 konuttan 22 konutun ise kooperatifin inşaat taahhüt işlerini yapmakta olan taşeron firmaya teslim edilecektir. Söz konusu sözleşme hükümlerine göre; başkasına ait arsa üzerine kat karşılığı inşaat yapmak suretiyle, Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen şartlardan “sadece ortaklarla iş görülmesi” şartını ihlal etmiş olan (D) Konut Yapı Kooperatifi adına, bu faaliyete başladığı tarihten itibaren kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi gerekmektedir.
